尤尼泰（上海）税务师事务所编 2016-4-1

2016年第4期（总第52期）

本期索引
Contents

本月重要财税文件一览                      --------最新法规（第1页）

纳税问答                              ---------咨询平台（第4页）

固定资产投资融资方式的税务规划                ---------税收筹划（第8页）

“甲供材”在”营改增”后有哪些影响？         ---------纳税辅导（第9页）

最新法规
Latest Laws and Regulations

关于明确社会组织等纳税人使用统一社会信用代码及办理税务登记有关问题的通知

税总函〔2016〕121号

各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局：
　　为进一步落实《国务院关于批转发展改革委等部门法人和其他组织统一社会信用代码制度建设总体方案的通知》（国发〔2015〕33号）关于建立覆盖全面、稳定且唯一的统一社会信用代码制度的要求，现就社会组织等未纳入“三证合一”登记制度改革的纳税人使用统一社会信用代码及办理税务登记有关事宜通知如下:
　　一、对于2016年1月1日以后在机构编制、民政部门登记设立并取得统一社会信用代码的纳税人，以18位统一社会信用代码为其纳税人识别号，按照现行规定办理税务登记，发放税务登记证件。对已在机构编制、民政部门登记设立并办理税务登记的纳税人，税务部门应积极配合登记机关逐步完成存量代码的转换工作，实现法人及其他组织统一社会信用代码在税务部门的全覆盖。
　　二、税务部门与民政部门之间能够建立省级统一的信用信息共享交换平台、政务信息平台、部门间数据接口（以下统称信息共享平台）并实现登记信息实时传递的，可以参照企业、农民专业合作社“三证合一、一照一码”的做法，对已取得统一社会信用代码的社会组织纳税人进行“三证合一”登记模式改革试点，由民政部门受理申请，只发放标注统一社会信用代码的社会组织（社会团体、基金会、民办非企业单位）法人登记证，赋予其税务登记证的全部功能，不再另行发放税务登记证件。
　　三、与民政部门共同开展“三证合一”登记制度改革试点的税务机关，应加强与当地民政部门的协调配合，明晰职责，统筹做好改革试点前后的过渡衔接工作。要以依法行政、方便纳税人、降低行政成本为原则，共享登记信息，统一登记条件，规范登记流程和登记申请文书材料。要认真梳理有关信息需求，尽可能在登记环节采集信息。对暂时不能在登记环节采集的信息，应在办理涉税事宜环节补充采集，以确保信息完整准确。要切实做好后续监管工作，确保改革试点稳步推进。
　　各地执行中如有问题和建议，请及时向国家税务总局（征管和科技发展司）反馈。
　　

国家税务总局
2016年3月15日

关于继续实行农村饮水安全工程建设运营税收优惠政策的通知

财税〔2016〕19号

各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局)、国家税务局、地方税务局，新疆生产建设兵团财务局：

　　为支持农村饮水安全工程（以下简称饮水工程）巩固提升，经国务院批准，继续对饮水工程的建设、运营给予税收优惠。现将有关政策通知如下：

　　一、对饮水工程运营管理单位为建设饮水工程而承受土地使用权，免征契税。

　　二、对饮水工程运营管理单位为建设饮水工程取得土地使用权而签订的产权转移书据，以及与施工单位签订的建设工程承包合同免征印花税。

　　三、对饮水工程运营管理单位自用的生产、办公用房产、土地，免征房产税、城镇土地使用税。

　　四、对饮水工程运营管理单位向农村居民提供生活用水取得的自来水销售收入，免征增值税。

　　五、对饮水工程运营管理单位从事《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》规定的饮水工程新建项目投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。

　　六、本文所称饮水工程，是指为农村居民提供生活用水而建设的供水工程设施。本文所称饮水工程运营管理单位，是指负责饮水工程运营管理的自来水公司、供水公司、供水（总）站（厂、中心）、村集体、农民用水合作组织等单位。

　　对于既向城镇居民供水，又向农村居民供水的饮水工程运营管理单位，依据向农村居民供水收入占总供水收入的比例免征增值税；依据向农村居民供水量占总供水量的比例免征契税、印花税、房产税和城镇土地使用税。无法提供具体比例或所提供数据不实的，不得享受上述税收优惠政策。

　　七、符合上述减免税条件的饮水工程运营管理单位需持相关材料向主管税务机关办理备案手续。

　　八、上述政策（第五条除外）自2016年1月1日至2018年12月31日执行。　　

　　 财政部 国家税务总局

　　 2016年2月25日

关于调整房地产交易环节契税 营业税优惠政策的通知

财税〔2016〕23号

各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、地方税务局、住房城乡建设厅（建委、房地局），西藏、宁夏、青海省（自治区）国家税务局，新疆生产建设兵团财务局、建设局：

　　根据国务院有关部署，现就调整房地产交易环节契税、营业税优惠政策通知如下：

　　一、关于契税政策

　　（一）对个人购买家庭唯一住房（家庭成员范围包括购房人、配偶以及未成年子女，下同），面积为90平方米及以下的，减按1%的税率征收契税；面积为90平方米以上的，减按1.5%的税率征收契税。

　　（二）对个人购买家庭第二套改善性住房，面积为90平方米及以下的，减按1%的税率征收契税；面积为90平方米以上的，减按2%的税率征收契税。

　　家庭第二套改善性住房是指已拥有一套住房的家庭，购买的家庭第二套住房。

　　（三）纳税人申请享受税收优惠的，根据纳税人的申请或授权，由购房所在地的房地产主管部门出具纳税人家庭住房情况书面查询结果，并将查询结果和相关住房信息及时传递给税务机关。暂不具备查询条件而不能提供家庭住房查询结果的，纳税人应向税务机关提交家庭住房实有套数书面诚信保证，诚信保证不实的，属于虚假纳税申报，按照《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定处理，并将不诚信记录纳入个人征信系统。

　　按照便民、高效原则，房地产主管部门应按规定及时出具纳税人家庭住房情况书面查询结果，税务机关应对纳税人提出的税收优惠申请限时办结。

　　（四）具体操作办法由各省、自治区、直辖市财政、税务、房地产主管部门共同制定。

　　二、关于营业税政策

　　个人将购买不足2年的住房对外销售的，全额征收营业税；个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的，免征营业税。

　　办理免税的具体程序、购买房屋的时间、开具发票、非购买形式取得住房行为及其他相关税收管理规定，按照《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》（国办发〔2005〕26号）、《国家税务总局 财政部 建设部关于加强房地产税收管理的通知》（国税发〔2005〕89号）和《国家税务总局关于房地产税收政策执行中几个具体问题的通知》（国税发〔2005〕172号）的有关规定执行。

　　三、关于实施范围

　　北京市、上海市、广州市、深圳市暂不实施本通知第一条第二项契税优惠政策及第二条营业税优惠政策，上述城市个人住房转让营业税政策仍按照《财政部 国家税务总局关于调整个人住房转让营业税政策的通知》（财税〔2015〕39号）执行。

　　上述城市以外的其他地区适用本通知全部规定。

　　本通知自2016年2月22日起执行。

财政部 国家税务总局 住房城乡建设部

2016年2月17日

财税咨询
Taxation Consultation

纳 税 问 答

1、首套房、二套房契税、营业税再降！主要变化有哪些？

答：2月19日财政部、国家税务总局和住房城乡建设部联合出台了《关于调整房地产交易环节契税、营业税优惠政策的通知》（财税〔2016〕23号，以下简称“23号文件”）。这一优惠政策进一步降低了住宅类房地产交易的税收成本，对房地产业而言不啻“救市”的拂面春风，23号文件旨在降低住宅类房地产交易时产生的契税和营业税成本，有利于扩大居住用房地产交易，特别是扩大较大户型面积的住房交易与非普通住房交易。与之前的住宅类房地产交易税收优惠相比，23号文件主要有以下三点变化： 
　　一、取消了购买首套住房契税优惠的面积限制和普通住房限制。23号文件出台前，只有普通住宅享有契税税收优惠：购入普通住房，且该住房为家庭唯一住房的，所购普通商品住宅户型面积在90平方米（含90平方米）以下的，契税按照1%执行；户型面积在90平方米到144平方米（含144平方米）的，税率减半征收。购买首套住房面积超过144平方米的，或购入非普通住房、二套及以上住房，以及商业投资性房产不得享受税收优惠。可见旧政策下购入首套住房需要满足面积限制和普通住房限制。23号文件取消了这两项限制，明确只要购买首套住房面积在90平方米及以下的，减按1%的税率征收契税；面积超过90平方米的，减按1.5%征收契税。因此23号文件执行后个人购入首套住房，无论是否属于普通住房，也无论面积大小，均可享受契税优惠。 
　　二、降低了个人购买第二套改善性住房的契税税率。23号文件的一大亮点是将个人购买家庭第二套改善性住房也纳入契税优惠的范围之中，且没有面积限制和普通住房限制。其中购入面积在90平方米及以下的，减按1%的税率征收契税；面积超过90平方米的，减按2%的税率征收契税。这一优惠无疑将激发个人交易者购入第二套改善性住房的积极性，有效放大房地产“买方市场”。 
　　三、取消了个人转让住房营业税税收优惠普通住房与非普通住房的区别。根据《财政部、国家税务总局关于调整个人住房转让营业税政策的通知》（财税〔2015〕39号，以下简称“39号文件”）规定，个人将购买2年以上（含2年）的非普通住房对外销售的，按照其销售收入减去购买房屋的价款后的差额征收营业税；个人将购买2年以上（含2年）的普通住房对外销售的，免征营业税。23号文件取消了这一区别，规定转让的住房只要是购买2年以上的，均免征营业税。 
　　四、参与房地产交易的纳税人需要注意，23号文件的优惠政策并不是全国适用的。考虑到特大一线城市的人口疏解需要，北京市、上海市、广州市、深圳市的购房者不能享受购买第二套改善型住房的优惠契税税率，而转让住房的营业税也仍按照39号文件执行，即个人将购买2年以上（含2年）的非普通住房对外销售的，仍需按照其销售收入减去购买房屋的价款后的差额征收营业税。 
　　另外，个人购买商业投资性房地产仍然被排除在契税和营业税税收优惠的范围之外，因此购房者在购买此类不动产，如商业地产、商业公寓时，仍然要慎重考虑，三思而后行。避免将来交易时因为税收成本高昂而蒙受损失。

2、问：企业在购买期权时发生的手续费是在购买时税前扣除还是在交割时税前扣除？会计上又如何处理？ 
　　答：《企业所得税法实施条例》第五十六条规定，企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。 
　　前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。 
　　企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。 
　　《企业会计准则——应用指南》附录—《会计科目和主要账务处理》第3101衍生工具科目第三项规定，企业取得衍生工具时，按其公允价值，借记本科目，按发生的交易费用，借记“投资收益”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”等科目。 
　　根据上述规定，企业在购买期权时发生的手续费是在购买时应当计入期权成本，不能直接税前扣除；会计处理时可以计入当期损益。

3、问：房地产企业计算土地使用税时，调减应缴土地使用税是按照实际交房时调减？还是购房人办理房产证时调减？ 
　　答：《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2008〕152号）第三条规定，纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。 
　　根据上述规定，纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。但未明确商品房实物、权利变化的具体依据、方式等，房地产企业因交付的方式多种多样，实践中各地执行标准不统一、不规范，以下地方政策供参考，执行中还请进一步咨询主管税务机关执行政策或口径： 
　　《内蒙古自治区地方税务局关于进一步明确房地产企业销售商品房缴纳土地使用税截止时间的公告》（内蒙古自治区地方税务局公告2014年第7号）第一条规定，房地产企业已经销售的商品房，自房屋交付使用之日的次月，按照交付使用商品房屋的可售建筑面积所应分摊的土地面积调减应税土地面积。 
　　调减应税土地面积=已交付使用的可售建筑面积÷房地产可售建筑总面积×开发初期应税土地总面积 
　　房屋交付使用，是指房地产开发企业按照销售商品房合同的规定，将房屋销售给购房人且购房人已办理了房屋土地使用权证或房屋产权证，房屋所有权的土地已发生实际转移的行为。 
　　对购房人无法及时取得土地使用权证或房屋产权证的，以房地产开发企业按照销售合同的规定，将房屋的钥匙交付给购房人的日期（签订《商品房交付通知书》或《商品房验收确认书》等）确认为房屋已交付使用日期。

4、问：货物期货在期货交易时有盈利，但实物交割时却有亏损，这两个环节是否都要纳税？ 
　　答：《营业税暂行条例实施细则》第十八条规定，金融商品买卖业务指纳税人从事的外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品买卖业务。 
　　因此，货物期货买卖环节不纳营业税。 
　　《国家税务总局关于下发<货物期货征收增值税具体办法>的通知》（国税发〔1994〕244号）规定，根据国家税务总局《增值税若干具体问题的法规》，“货物期货应当征收增值税”，现将对货物期货征收增值税的具体办法规定如下： 
　　一、货物期货交易增值税的纳税环节为期货的实物交割环节。 
　　二、货物期货交易增值的计税依据为交割时的不含税价格（不含增值税的实际成交额）。 
　　不含税价格＝含税价格÷（1＋增值税税率） 
　　三、货物期货交易增值税的纳税人为： 
　　（一）交割时采取由期货交易所开具发票的，以期货交易所为纳税人。 
　　期货交易所增值税按次计算，其进项税额为该货物交割时供货会员单位开具的增值税专用发票上注明的销项税额，期货交易所本身发生的各种进项不得抵扣。 
　　（二）交割时采取由供货的会员单位直接将发票开给购货会员单位的，以供货会员单位为纳税人。 
　　根据上述规定，货物期货交易增值税的纳税环节为期货的实物交割环节。交割时采取由期货交易所开具发票的，以期货交易所为纳税人。交割时采取由供货的会员单位直接将发票开给购货会员单位的，以供货会员单位为纳税人。 
　　另外需要注意的是，期货市场收取的期货交易手续费按照金融业中的金融经纪业5%缴纳营业税。

5、问：我们公司没有中介服务的资质，现另一家公司借调我公司一名技术人员协助他们工作半年，约定每月支付一定金额的服务费，我方支付该人员工资，我公司收取这部分服务费时应出具什么发票？该业务如何进行账务处理？ 
　　答：《国家税务总局关于印发<营业税税目注释（试行稿）>的通知》（国税发〔1993〕149号）第七条规定，服务业，指利用设备、工具、场所、信息或技能为社会提供服务的业务。 
　　根据上述规定，贵公司应向对方出具营业税服务业发票。该业务会计处理如下： 
　　1、每月收到服务费时： 
　　借：银行存款 
　　　贷：其他业务收入 
　　2、支付人员工资等： 
　　借：应付职工薪酬 
　　　贷：现金 
　　　　　应交税费——应交个人所得税 
　　3、计提工资等： 
　　借：其他业务成本 
　　　　贷：应付职工薪酬

6、问：一个企业要想自己开票，是不是必须购买单独的金税设备，能不能根据企业自身情况，把金税设备集成到电脑上以降低成本 
　　答：不购买税控机，无法正常开具、打印、领购发票。集成电脑倒很省钱，但与开票信息放在一台电脑上，若中毒或者其他原因造成重装系统的话开票信息会丢失，到时处理起来更加麻烦。金税设备价格并不太贵，而且工作可以事半功倍，所以企业还是单独配备更为妥当。

税收筹划
Field For Tax Planing

固定资产投资融资方式的税务规划

 　　近年来，我国有越来越多的企业选择融资租赁进行固定资产投资，如固定资产融资租赁或售后租回融资租赁等。两者的操作模式与融资优势本文不再赘述，只就其在税务上的利益分析如下。 
　　案例：某生产企业，根据企业发展规划及生产需求，计划进行总价值10.53亿元（含税）的生产设备的投资行为，企业拟不使用自有资金，有两种方案共选择如下： 

　　第一种方案：固定资产融资租赁 
　　由具有资质的融资租赁公司按照企业要求购买该设备，并租赁给企业，租期3年， 
　　假设出租人要求赚取的利息为30%，即含税利息为10.53×30%=3.159亿元。共支付租金总额为10.53+3.159=13.689亿元，每年支付租金4.563亿元，设备预计尚可使用年限10年。 

　　第二种方案：售后租回融资租赁 
　　企业将公允价值为10.53亿元的自有设备销售给具有资质的融资租赁公司后，再将该设备租回，租期3年，假设出租人要求赚取的利息为30%，即含税利息为10.53×30%=3.159亿元。共支付租金总额为10.53+3.159=13.689亿元，每年支付租金4.563亿元，企业用融资款10.53亿元购买设备。 
　　增值税税率17%，不考虑其他因素。 

　　一、增值税筹划 
　　（一）固定资产融资租赁的增值税处理 
　　假设租赁公司分期向承租人（企业）开具等额增值税专用发票，每年开具发票金额为13.689÷3=4.563亿元，其中不含税金额为3.9亿元，税额为0.663亿元。 
　　从以上我们可以看出，在固定资产融资租赁中，承租人按照本金与利息合计计算抵扣进项税，其金额为13.689÷1.17×17%=1.989亿元，也即分期开具发票税额合计0.663×3=1.989亿元，每年抵扣0.663亿元进项税。 
　　（二）售后租回融资租赁的增值税处理 
　　《国家税务总局关于融资性售后租回业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》（国家税务总局2010年第13号公告，以下简称13号公告）规定， 
　　“一、增值税和营业税 
　　根据现行增值税和营业税有关规定，融资性售后租回业务中承租方出售资产的行为，不属于增值税和营业税征收范围，不征收增值税和营业税。“ 
　　106号文件规定， 
　　“经中国人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供有形动产融资性售后租回服务，以收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的有形动产价款本金，以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。 
　　试点纳税人提供融资性售后租回服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。“ 
　　根据以上文件的规定，承租人向出租人销售固定资产时，不征收增值税。出租人收取租金时，只就含税利息部分缴纳增值税为3.159÷1.17×17%=0.459亿元。每期开具增值税普通发票为10.53÷3=3.51亿元，每期开具增值税专用发票3.159÷3=1.053亿元，承租人每期抵扣增值税进项税为1.053÷1.17×17%=0.153亿元，3年合计抵扣进项税为0.153×3=0.459亿元。 
　　承租人使用融资款10.53亿元购买设备，抵扣进项税为10.53÷1.17×17%=1.53亿元，与上述利息部分抵扣进项税0.459亿元，合计抵扣进项税为1.989亿元。 
　　通过以上分析，两种融资模式抵扣的进项税均为1.989亿元，但是其区别在于，固定资产融资租赁是每年抵扣进项税1.989亿元÷3=0.663亿元；售后租回融资租赁每年抵扣进项税为0.153亿元，但第一年可抵扣购买固定资产进项税1.53亿元（假设融资后第一年即购买固定资产），第一年合计抵扣进项税0.153亿元+1.53亿元=1.683亿元，以后每年仍然抵扣进项税为0.153亿元。 
　　因此，我们可以根据增值税抵扣时点的不同进行税务筹划，在企业需要较大金额的进项税时，不考虑其他情况，可采用售后租回融资租赁方式提前抵扣进项税。递延纳税相当于无息贷款。这对于以获得资金时间价值为目的的融资模式无疑更具有吸引力。 

　　二、企业所得税筹划 
　　（一）固定资产融资租赁的企业所得税处理 
　　《企业所得税法实施条例》第五十八条规定， 
　　“融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础” 
　　按照上例，固定资产融资租赁以约定的付款总额13.689÷1.17=11.7亿元作为固定资产的计税基础，每年税务承认的折旧为11.7÷10=1.17亿元。由于利息已经包含在应付租金总额中，因此利息不能再次税前扣除。
　　（一）售后租回融资租赁的企业所得税处理 
　　13号公告规定， 
　　“根据现行企业所得税法及有关收入确定规定，融资性售后租回业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。” 
　　根据以上规定，承租人按照出售前的原账面价值作为计税基础计提折旧税前扣除，租赁期间的融资费用可以税前扣除。当然，承租人使用融资款购买固定资产形成的计税基础，其折旧可以税前扣除。 
　　13号公告只规定了融资利息的部分可以税前扣除，但并未明确税前扣除的方式，比如，是按照实际利率法，还是均匀摊销，还是按照发票金额。在这里，我们假设按照发票金额，每年的财务费用税前扣除金额为3.159÷1.17÷3=0.9亿元。企业使用售后租回融资租赁款项10.53亿元购买设备，设备计税基础为10.53÷1.17=9亿元，每年计提折旧为9÷10=0.9亿元可税前扣除。因此，其税前扣除金额合计为2.7+9=11.7亿元。 
　　也就是说，两种模式的税前扣除的总额相等，但税前扣除的速度不一致。固定资产融资租赁每年税前扣除1.17亿元；售后租回融资租赁购买设备，前三年每年税前扣除金额为0.9亿元（财务费用税前扣除）+0.9亿元（每年折旧税前扣除）=1.8亿元。售后租回方式前三年每年多税前扣除6300万。 
　　因此，对于企业所得税应纳税所得额较大的企业，采取售后租回融资租赁采购固定资产，可以产生递延缴纳企业所得税的效果，相当于免息贷款。 

　　对比表如下： 
　　固定资产融资租赁与售后租回融资租赁税务利益比较表（见附表）

财税辅导
Instruction on Tax Payment

“甲供材”在”营改增”后有哪些影响？

所谓”甲供材”就是甲方提供材料。即在建设工程承包合同中，由甲方（建设方）与乙方（承包方）事先在合同中约定由甲方提供主材或工程设备的一种供货方式。

根据《中华人民共和国建筑法》第二十五条规定和《中华人民共和国建设工程质量管理条例》第十四条的相关规定可以看出，甲供材在法律层面是合法的，也是允许的。

对于甲供材这一普遍存在的现象，在”营改增”前后会有完全不同的影响，需要加以注意。下面试举例分析。例：某房地产开发公司与一建筑工程总承包公司签订了建筑工程承包合同，工程总造价为5000万元，其中商品砼500万元，钢筋500万元，约定由房地产公司负责供应。

一、营业税下涉税关系复杂

在现行营业税条件下，甲供材跨越建筑业和货物销售业两大行业，涉及增值税、营业税两大领域，涉税关系复杂，容易让人产生困惑。

《营业税暂行条例实施细则》第十六条规定，”除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。”可知，除装饰工程之外的其他建筑业劳务所用的原材料、其他物资和动力不论甲方提供还是乙方提供，价款要全部计入到营业额中缴纳营业税，而工程所用的设备，乙方提供的要计入营业额缴纳营业税，甲方提供的则不用包含在营业税的计税依据中。

涉税关系较为复杂，主要表现在以下4个方面。

第一、发票开具问题。依据上例甲方提供商品砼和钢筋，则甲方需要取得500万元的商品砼、500万元的钢筋增值税普通发票和4000万元的建筑业发票。只要涉及甲供材甲方就要取得两种类别的发票，根据这两种不同发票入账，计入开发成本。

第二，税款缴纳问题。商品砼和钢筋虽然是甲方采购，乙方只是利用甲方采购的商品砼和钢筋提供建筑业劳务，但根据上述营业税规定，乙方营业税的计税基础为5000万元（4000+1000），乙方需要缴纳营业税150万元，并且税款的缴纳主体只能是乙方。

第三，税款负担问题。乙方缴纳了甲供的商品砼和钢筋的营业税税款30万元。这让一些人不理解，认为不合理-- -商品砼和钢筋并非乙方采购却要乙方缴纳相应的税款。其实税款的缴纳者并不意味着就是税款的负担者。根据计价规范的相关规定，一个单位工程价款是由分部分项工程费、措施项目费、其他项目费、规费和税金5部分组成。

从工程造价过程看，不管是谁提供了工程材料，其价款都要全部计入到分部分项工程费中，构成工程实体，再加上非实体的措施项目费、其他项目费和规费，这四项一起构成税金的取费基础从而计取税金，所以可得出甲供材的这部分税金已经包含在承包工程的合同价款中由乙方计取了营业税及其附加。即这部分税款最终是由甲方承担的。

第四，材料和设备、装饰劳务和其他建筑业劳务的区分。相对于甲供材，由于甲供设备不需要缴纳营业税，所以材料和设备的区分就变得尤为关键。虽然各省级地税机关大都出台了设备清单文件、目录等，但实际中情况复杂多变，设备和材料的准确划分并不容易，极易引起税企争议，产生涉税风险。同样由于装饰劳务中清包工作业的情况下，其营业税计税依据中也不包含甲供材部分的价款，所以一些人就混淆装饰劳务与其他建筑业劳务的区别，以逃避税款，这同样会给企业带来很大的涉税风险。综上营业税下甲供材涉税关系复杂，要求企业熟知政策，做好日常的基础工作，防范税务风险。

“甲供材”在”营改增”后有哪些影响？

二、”营改增”后税款抵扣要考虑周详

自2012年1月1日上海市率先试点交通运输业和部分现代服务业营改增以来，至今已在全部的交通运输业、邮政服务业、电信业和部分现代服务业全面推开。目前”营改增”正处于继续推进、扩围阶段，多档税率并存，计有17%、13%、11%、6%税率和3%征收率五档。建筑业和房地产业的增值税税率预计可能为11%。建筑业、房地产业全部改为增值税后，甲供材的货物和建筑业的劳务都是同一个税种--增值税，营业税条件下税务处理的涉税难点、风险将全部消除。但与房地产、建筑业相关的货物或劳务种类繁多，几乎各档税率都可能涉及。对应的税率不同就会有完全不同的抵扣结果，所以企业要考虑周详，特别要注意以下两点。

第一，谁采购？谁抵扣？由于甲供材一般为大宗材料，金额大、税款多，谁采购谁将享受税款抵扣的好处。但在建筑市场中甲方居于主导地位，这种强势的地位，或可导致甲方将易于取得增值税专用发票的材料、设备、构配件等自己来采购，而将难于取得发票的砂、土、石料等交由乙方采购。这样对甲乙双方的税负将产生很大的影响。所以营改增后要解决好谁采购、谁抵扣的问题。

第二，如何抵扣？虽然谁采购谁将抵扣税款，但能抵扣税款并不意味着税负一定降低。假定建筑业和房地产业的增值税税率都定为11%。那么采购17%、13%税率的货物、劳务，将获得6%、2%税差收益；采购6%税率、3%征收率的货物、劳务，将损失5%、8%税差；采购11%税率的货物、劳务，进项销项税差将维持平衡。所以企业要根据材料、劳务的类别、分 类管理、分别采取政策。仍以上例，钢筋的税率为17%,钢筋的可抵扣税款为85万（500×17%），商品砼的征收率为3%，商品砼的可抵扣税款为15万元（500×3%）。

假定商品砼按简易办法征收，按照财税〔2014〕57号文《财政部国家税务总局关于简并增值税征收率政策的通知》和国家税务总局公告2014年第36号文《国家税务总局关于简并增值税征收率有关问题的公告》的规定商品砼征收率3%，全部由甲方采购，则甲方可直接抵扣税款100万元。如果甲方决定只采购钢筋，商品砼交由乙方采购，则甲方可抵扣的税款为：甲自采钢筋的税款和乙方开来的商品砼部分的建筑业11%税率的税款：140万元（85+500×11%），这样甲方可多抵扣40万元。同样道理，对于钢筋乙方采购，乙方将获得30万元[500×（17%-11%）]税差，而乙方采购商品砼则乙方将损失40万元[500×（11%-3%）]税差。哪方采购、采购何种货品涉及到实实在在的利益，所以”营改增”后双方需要在商务谈判、合同签订等过程中协商好，以达到双方税负的大体均衡。

业务招待费与会议费、业务宣传费、误餐费有何区别？

　　《企业所得税法实施条例》第四十三条规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。会计准则规定，业务招待费作为企业生产、经营业务的合理费用，可以据实列支。 
　　合理界定业务招待费的范围 
　　业务招待费的支付范围通常界定为餐饮、香烟、水果、食品、正常的娱乐活动等产生的费用支出。具体范围包括：因生产经营需要而宴请或工作餐的开支、赠送纪念品的开支、发生的景点参观费及其他费用的开支、发生的业务关系人员的差旅费开支。一般来讲，外购礼品用于赠送的，应作为业务招待费。 
　　计算业务招待费基数 
　　根据税法及会计准则的规定，业务招待费扣除限额的计算基数不仅包括利润表中的营业收入，还包括以下几个方面： 
　　一是纳税人根据会计准则确认的主营业务收入、其他业务收入，以及根据税收规定确认的视同销售收入作为计算业务招待费扣除限额的计算基数，营业外收入不包括在内。 
　　二是股权投资企业计算业务招待费的基数。《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）第八条规定，对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。 
　　业务招待费扣除限额的计算 
　　一是开办（筹建）期间业务招待费的处理。《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）规定，企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。 
　　二是生产经营期间业务招待费扣除限额的确定。税法规定，企业发生的与生产经营有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。 
　　注意事项 
　　业务招待费与会议费的区别。纳税人发生的与其经营活动有关的会议费，税务机关要求提供证明资料的，应能够提供证明其真实性的合法凭证，否则不得在税前扣除。 
　　业务招待费与业务宣传费的区别。外购礼品用于赠送的，应作为业务招待费。如果礼品和赠品是纳税人自行生产或经过委托加工，对企业的形象、产品有标记及宣传作用的，也可作为业务宣传费。同时，要区分给客户的回扣、贿赂等非法支出，以及与企业生产经营活动无关的职工福利、职工奖励、企业销售产品而产生的佣金和支付给个人的劳务支出，这些费用均不能作为业务招待费支出。 
　　业务招待费与误餐费的区别。误餐费是企业职工因工作无法回企业食堂或者家中进餐而得到补偿，而业务招待费是对外接待业务企业和个人而发生的吃、用等费用，它的消费主体是企业以外的个人，不是本企业的员工。

2016年4月1日

内部资料 仅供参考

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